Курсовая разница аванс

Оглавление:

Образуются ли курсовые разницы в случае расчетов авансом в иностранной валюте?

Ответ

Курсовые разницы в случае расчетов авансом в иностранной валюте не образуются.

Обоснование

В бухгалтерском учете установлено правило: Средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков не подлежат пересчету в связи с изменением курса иностранной валюты. Курсовая разница по авансам выданным и полученным не образуется п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006)», утв. Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 N 154н.

Такое же правило применяется и по налогу на прибыль (было введено Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ).

Так, для внереализационных доходов п. 11 ст. 250 НК РФ определяет, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы:

11) в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных)), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Для внереализационные расходов пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ определяет, что к внереализационным расходам относятся:

5) расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Подпункт 7 пункта 4 ст. 271 НК РФ определяя дату признания доходов, указывает, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

7) дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца — по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов), и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов;

Таким образом, при расчетах авансом курсовые разницы не образуются.

Пример

Организация получила аванс за товар на сумму 100 долларов США. Курс на дату оплаты 30 рублей за 1 доллар. На момент поставки товара курс доллара США составил 33 рубля за 1 доллар.

Задолженность по полученному (выданному) авансу, доход (расход) от реализации (покупки) товара определяется на дату аванса по курсу 30 рублей за 1 доллар и потом не пересчитывается (ни у продавца, ни у покупателя).

Учимся составлять бухгалтерские проводки по курсовым разницам

Если вы ведете активную внешнеэкономическую деятельность с зарубежными партнерами, то кроме вопросов таможенного оформления, уплаты НДС и прочих «прелестей» вы обязательно столкнетесь с расчетами в валюте.

Между тем, бухгалтерский учет ведется в рублях. Чтобы выполнить это правило, введены специальные бухгалтерские проводки по курсовым разницам, которые помогают соотнести суммы, оцениваемые в рублях и валюте. Правила пересчета достаточно простые, но в них часто путаются.

Поэтому в данной статье на практических примерах мы изучим возникновение и отражение в учете курсовых разниц. Главный девиз статьи – минимум теории, максимум примеров.

Содержание

1. Учет валютных операций

2. Как образуются курсовые разницы

3. Бухгалтерские проводки по курсовым разницам

4. Курсовая разница при покупке валюты

5. Курсовая разница на конец месяца

6. Курсовая разница при продаже валюты

7. Курсовая разница в 1с 8.3 (на примере продажи валюты)

8. Курсовая разница по предоплате

9. Курсовые разницы по импорту

10. Как учитывать курсовые разницы

Итак, идем по порядку. Если у вас нет времени читать длинную статью, посмотрите короткое видео ниже, из которого вы узнаете все самое важное по теме статьи.

(если видео видно нечетко, внизу видео есть шестеренка, нажмите ее и выберите Качество 720р)

Более подробно, чем в видео, разберем тему дальше в статье.

1. Учет валютных операций

В бухгалтерском учете все хозяйственные операции, независимо от того в какой валюте по факту они производились, в рублях или иностранной, отражаются исключительно в рублях.

Учет валютных операций осуществляется в порядке, предусмотренном ПБУ 3/2006, утвержденным приказом Минфина от 27.11.2006 № 154н, и в соответствии с принципами, установленными федеральным законодательством.

Чтобы пересчитать валютные суммы в рубли, используется официальный курс ЦБ на определенную дату. И эта дата будет различаться в зависимости от ситуации (ПБУ 3/2006):

  1. На дату осуществления хозяйственной операции: отражается стоимость принятых к учету основных средств, нематериальных и прочих внеоборотных активов, стоимость запасов, при движении денежных средств.
  2. На отчетную дату: оценивается наличная и безналичная валюта на счетах и в кассе, кредиторская задолженность.
  3. На дату платежа: для признания валютных доходов, получения предоплаты, выплаты аванса.
  4. Дата утверждения авансового отчета: для командировочных расходов.

2. Как образуются курсовые разницы

Как же образуются курсовые разницы? Дело в том, что на разные даты валютный курс изменяется. Например, компания закупила импортные материалы, оприходовала их по курсу, действующему на дату принятия к учету, а с поставщиком расплатилась уже на другую дату, с другим валютным курсом.

Разница в рублях, возникающая при пересчете валютной стоимости активов и обязательств на разные даты, называется курсовой.

Обратите внимание, что до 2015 года в НК существовало понятие «суммовая разница». Они возникают, если сама задолженность выражена в иностранной валюте или у.е., а оплата производится в рублях. Но с 2015 года это понятие исключено и такие разницы тоже считаются курсовыми.

3. Бухгалтерские проводки по курсовым разницам

Теперь, когда основные правила оценки активов и обязательств в валюте вам известны, приступим к правилам бухгалтерского учета, а затем подробно разберем несколько примеров.

Бухгалтерские проводки по курсовым разницам зависят от того, где эти разницы возникают. Могут быть задействованы счета 50, 52, 55, 57, 60, 62, 66, 67, 76. Но в любом случае в проводках будет участвовать счет 91:

  • — 91-2 «Прочие расходы», если имеет место отрицательная курсовая разница;
  • — 91-1 «Прочие расходы», если имеет место положительная курсовая разница.

Дебет 52, 55, 50, 57, 60, 62, 66, 67, 76 – Кредит 91-1 – положительная курсовая разница;

Дебет 91-2 – Кредит 52, 55, 50, 57, 60, 62, 66, 67, 76 – отрицательная курсовая разница.

Разница по итогам отчетного периода относится к финансовому результату компании, за исключением той разницы, которая рассчитывается по учредительным вкладам.

В последнем случае разница в рублях возникает при временном промежутке между принятием решения учредителями о внесении взноса в валюте и самим моментом уплаты взноса учредителем. Такие курсовые разницы не влияют на финрезультат компании, а изменяют величину добавочного капитала.

4. Курсовая разница при покупке валюты

Давайте начнем изучение курсовых разниц с операций по покупке и продаже валюты, а затем перейдем к более сложным примерам. Возникает ли курсовая разница при покупке валюты? Давайте проверим.

ООО «Белочка» для закупки бразильских орехов у иностранного поставщика 13 сентября на­пра­ви­ла в банк по­ру­че­ние на по­куп­ку 10 000 долл. США. В этот же день банк спи­сал с руб­ле­во­го рас­чет­но­го счета организации 670 000 руб. на по­куп­ку ва­лю­ты.

Валюта была куп­ле­на 14 сентября по курсу 66,52 руб./долл. (условно). Из­лишне спи­сан­ная сумма воз­вра­ще­на на руб­ле­вый счет в тот же день.

Комиссия за покупку валюты со­ста­ви­ла 0,3% от суммы поручения на покупку валюты. Банк списал эту сумму с руб­ле­во­го счета ор­га­ни­за­ции в день по­куп­ки ино­стран­ной ва­лю­ты.

Курс ЦБ РФ на 14 сентября со­став­лял 64,81 руб./долл. (условно).

Составим бухгалтерские проводки

13 сентября:

Дебет 57 субсчет «Покупка валюты за рубли» — Кредит 51 – на сумму 670 000 руб. – зарезервированы денежные средства для приобретения валюты

Вместо счета 57 может использоваться счет 76 субсчет «Расчеты с банком по операциям по покупке иностранной валюты».

14 сентября:

Дебет 52 – Кредит 57 (76) – на сумму 648 100 руб. (10 000 долл.* 64,81 руб./долл.) – зачислена на счет приобретенная валюта (оцениваем по курсу ЦБ)

Дебет 51 – Кредит 57 (76) – на сумму 4800 руб. (670 000 руб. – 10 000 долл. * 66,52 руб./долл.) – возвращен неизрасходованный остаток рублей, списанных для покупки валюты

Дебет 91-2 – Кредит 57 (76) – на сумму 17 100 руб. (10 000 долл. * (66,52 – 64,81)) – отражен расход от покупки валюты по курсу большему, чем курс ЦБ

Дебет 91-2 – Кредит 51 – на сумму 1995,60 руб. (10 000 долл. * 0,3% * 66,52 руб./долл.) – списана комиссия банка за покупку валюты.

Как видно из примера, у нас есть некая разница – 17100 руб. Но она курсовой не является, т.к. не связана с изменением валютного курса на разные даты. Курсовая разница при покупке валюты не возникает! Валютный курс в примере у нас на одну дату, просто курсы разные – официальный ЦБ и курс банка. В итоге получаемая разница – это финансовый результат в результате отклонения курса банка от курса ЦБ.

Отрицательная разница в виде отклонения курса покупки от курса ЦБ и комиссия банка за покупку валюты – это прочие расходы в бухгалтерском учете и внереализационные в налоговом учете. На УСН с объектом «доходы-расходы» их можно тоже учесть.

5. Курсовая разница на конец месяца

Предположим, что ООО «Белочка» передумало пока платить поставщику и с покупкой орехов решило повременить. Валюта остается у организации и благополучно лежит на счете 52. Закончился сентябрь, и это означает, что должна быть рассчитана курсовая разница на конец месяца. И здесь у нас уже есть две даты с разными курсами – на дату покупки валюты и последнее число месяца.

Предположим, что курс за это время вырос и составил 66,12 руб./долл. на 30 сентября по курсу ЦБ. Поскольку курс ЦБ вырос, то и рублевый эквивалент валютных средств также увеличился. Организация признает прочий доход в бухгалтерском учете и внереализационный – в налоговом.

Курсовая разница на конец месяца на 30 сентября будет отражена проводкой:

Дебет 52 – Кредит 91-1 – на сумму 13 100 руб. (10 000 долл. * (66,12 – 64,81 руб./долл.)) – положительная курсовая разница от переоценки валюты.

Положительная курсовая разница — это прочие доходы в бухгалтерском учете и внереализационные в налоговом учете.

Если бы наличная валюта хранилась в кассе, то порядок переоценки был бы тот же самый, только вместо счета 52 фигурировал бы 50. Если бы курс валюты снизился, то проводка была бы обратной.

6. Курсовая разница при продаже валюты

Продолжим, что ООО «Белочка» решило закупить орехов меньше, чем планировалось изначально, и продать часть валюты – 5000 долл. Сумму в валюте нужно пересчитать в рубли на дату продажи по курсу ЦБ.

18 октября ООО «Белочка» дает поручение банку продать валюту в сумме 5000 долл., валюта куплена банком по цене 63,62 руб./долл. В этот же день на расчетный счет организации банк перечислил выручку от продажи валюты. Для упрощения примера предположим, что банк не взимает комиссию.

Официальный курс ЦБ на 18 октября составлял 65,44 руб. (условно). Напомню, что на 30 сентября курс ЦБ составлял 66,12 руб./долл.

Дебет 57 (76) – Кредит 52 – на сумму 327 200 руб. (5000 долл. * 65,44 руб./долл.) – с валютного счета списывается продаваемая валюта

Дебет 91-2 – Кредит 52 – на сумму 3 400 руб. (5000 долл. * (66,12 – 65,44 руб./долл.)) – отрицательная курсовая разница

Давайте проверим правильность расчетов. На 30 сентября мы оценили 5000 долл. в 5000 * 66,12 руб./долл. = 330 600 руб., именно эту цифру и дает в сумме 327 200 + 3400 руб., значит все верно.

Если бы курс по сравнению с 30 сентября вырос, то получилась бы положительная курсовая разница.

А как быть с разницей в курсе ЦБ и банковским курсом? Это тоже разница, только уже не курсовая (т.к. дата одна и та же), а финансовый результат от продажи валюты.

Дебет 51 – Кредит 57 (76) – на сумму 318 100 руб. (5000 дол * 63,62 руб./долл.) — на расчетный счет зачислены рубли, полученные за проданную валюту.

Дебет 91-2 –Кредит 57 (76) – на сумму 9100 руб. (5000 долл. * (65,44 – 63,62 руб./долл.) – отражен финансовый результат от продажи валюты.

7. Курсовая разница в 1с 8.3 (на примере продажи валюты)

Для тех, кто ведет учет в программе 1С: Бухгалтерия – смотрите, какие бухгалтерские проводки по курсовым разницам формируются в 1С: Бухгалтерия 8 ред. 3.0 при продаже валюты.

8. Курсовая разница по предоплате

Обратите внимание на ситуацию, когда организация перечисляет поставщику аванс, в счет которого в дальнейшем отгружаются товары, выполняются работы, оказываются услуги. Или наоборот, организация получает аванс от покупателя в счет предстоящих поставок.

Суммы полученных и выданных авансов учитываются по курсу на дату получения или перечисления денежных средств соответственно и в дальнейшем не переоцениваются (п. 7, п. 9 ПБУ 3/2006). В случае приобретения, к примеру, материалов в счет выданного ранее аванса материалы приходуются по курсу на дату перечисления аванса.

При этом курсовая разница по предоплате не возникает! Давайте посмотрим на примере, как это происходит.

ООО «Белочка» 20 октября перечислила 100% аванс иностранному поставщику в счет предстоящей поставки партии орехов в сумме 5000 долл. Курс ЦБ на 20 октября составил 65,82 руб./долл.

Дебет 60 – Кредит 52 – на сумму 329 100 руб. (5000 долл.* 65,82 руб./долл.) – перечислен аванс поставщику

Дебет 91-2 – Кредит 52 – на сумму 1500 руб. (5000 долл. * (66,12 – 65,82 руб./долл.)) – отрицательная курсовая разница (отражает изменение курса с даты последней переоценки валюты на 30 сентября, когда курс был 66,12 руб./долл.)

28 октября к покупателю перешло право собственности на приобретаемые товары:

Дебет 41 – Кредит 60 – на сумму 329 100 руб. – оприходованы товары.

Как видно из примера, приходуемые товары отражаются в той сумме, которая была перечислена в виде аванса, пересчет не производится, курсовая разница при предоплате не возникает.

9. Курсовые разницы по импорту

А вот если отгрузка товаров или оказание услуг производится до момента оплаты, или аванс был, но частичный, который не полностью покрывает поставку или стоимость услуги, то в такой ситуации уже появляются курсовые разницы.

Изменим условия предыдущего примера и предположим, что ООО «Белочка» 20 октября перечислила аванс под поставку орехов в сумме 2000 долл. Остальное – 3000 долл. – организация перечислила 16 ноября.

Проводка по перечислению аванса будет такой:

Дебет 60 – Кредит 52 – на сумму 131 640 руб. (2000 долл.* 65,82 руб./долл.) – перечислен аванс поставщику

Дебет 91-2 – Кредит 52 – на сумму 600 руб. (2000 долл. * (66,12 – 65,82 руб./долл.)) – отрицательная курсовая разница

28 октября к покупателю перешло право собственности на приобретаемые товары. Стоимость товаров будет складываться из двух составляющих:

  • — часть, оплаченная авансом, не будет переоцениваться;
  • — часть, не оплаченная, будет оценена по курсу ЦБ на дату перехода права собственности.

Предполагаем, что курс ЦБ на 28 октября составил 66,40 руб./долл.

Дебет 41 – Кредит 60 – на сумму 330 840 руб. (131 640 руб. + 3000 долл. * 66,40 руб./долл.) – оприходованы товары.

После принятия к учету стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) не пересчитывается. А вашу кредиторскую задолженность перед продавцом, отраженную на счете 60, нужно пересчитывать по курсу у. е. или валюты, установленному:

  1. на последнее число каждого месяца до месяца, когда вы погасите свою задолженность перед продавцом;
  2. на дату погашения задолженности перед продавцом.

Эти даты называются датами пересчета.

Оплата оставшейся части поставщику

Оставшаяся часть оплаты в нашем примере будет перечислена в ноябре. Наступает конец октября, и значит нужно производить переоценку:

  • — остатка по валютному счету – 3000 долл. (последний раз эта сумма оценивалась на 30 сентября)
  • — кредиторской задолженности поставщику – 3000 долл. (последний раз эта сумма оценивалась на 28 октября)

Пусть курс ЦБ на 31 октября составит 66,32 руб./долл. У нас получится 2 бухгалтерские проводки по курсовым разницам:

Дебет 52 – Кредит 91-1 – на сумму 600 руб. (3000 долл. * (66,32 – 66,12 руб./долл.) – положительная курсовая разница в результате роста курса валюты, а, следовательно, и остатка по валютному счету в рублях

Дебет 60 – Кредит 91-1 – на сумму 240 руб. (3000 долл. * (66,40 – 66,32 руб./долл.) – положительная курсовая разница в результате снижения курса валюты и уменьшения задолженности поставщику в рублевой оценке.

16 ноября ООО «Белочка» перечисляет остаток поставщику. Курс ЦБ на эту дату 66,80 руб./долл.

Дебет 60 – Кредит 52 – на сумму 200 400 руб. (3000 долл. * 66,80 руб./долл.) – погашена задолженность поставщику

Дебет 91-2 – Кредит 60 – на сумму 1440 руб. (3000 долл. * (66,80 – 66,32 руб./долл.) – отрицательная курсовая разница.

Кстати, вопросы таможенного оформления товаров и учета импорта мы изучали в этой статье.

10. Как учитывать курсовые разницы

Итак, давайте подытожим. Курсовые разницы в бухгалтерском учете отражаются в составе:

  • — прочих доходов – положительные курсовые разницы
  • — прочих расходов – отрицательные курсовые разницы

В налоговом учете учитывать курсовые разницы нужно в следующем порядке (п.11 ст.250, пп.5 п.1 ст.265 НК):

  • — положительные курсовые разницы – внереализационные доходы;
  • — отрицательные курсовые разницы – внереализационные расходы.

Какие проблемные вопросы встретились вам при расчете курсовых разниц? Задавайте их в комментариях и мы вместе найдем на них ответ!

Курсовая разница в налоговом учете – 2017

Курсовая разница в налоговом учете – 2017

Похожие публикации

При ведении валютных операций зачастую возникают курсовые разницы. В каком порядке формируется величина изменения долга перед контрагентами? Как рассчитывается курсовая разница в налоговом учете 2017 г.? Рассмотрим основные законодательные требования.

Что такое курсовые разницы?

Введенные с 2015 г. изменения налогового законодательства (Законом № 81-ФЗ от 20.04.14 г.) исключили из терминологии «суммовые разницы», тем самым упростив ведение учета в организациях. Отныне все курсовые и суммовые разницы (в 2017 году новых изменений не было) приравнены друг к другу и отражаются по общим правилам. Подобные нововведения сближают бухгалтерский и налоговый учет, включая операции по переоценкам возникающих обязательств и требований.

Обратите внимание! Новый порядок применяется только в отношении сделок, заключенных с 01.01.15 г., по более ранним взаимоотношениям действует старый механизм определения суммовых разниц.

Возникновение курсовых разниц происходит при оплате в рублях договорной стоимости, выраженной изначально в валюте. Так как перечисление долга происходит позже заключения контракта, закономерным является изменение курса инвалюты в большую сторону либо меньшую. А значит, у предприятия возникают положительные или курсовые разницы. При этом типовые проводки формируются с учетом на сч. 83 или 91 в зависимости от категории предмета сделки.

Курсовая разница в налоговом учете признается как:

  • Положительнаяс включением во внереализационные доходы – возникает при дооценке в большую сторону требований и товаров, представленных в валюте; обязательств – в меньшую сторону (п. 11 ст. 250 НК).
  • Отрицательная с включением во внереализационные расходы – возникает при уценке в меньшую сторону требований и товаров, представленных в валюте; обязательств – в большую сторону (подп. 5 п. 1 ст. 265).

Обратите внимание! В соответствии с подп. 9, 10 ПБУ 3/2006 не попадают под переоценку в бухучете полученные/уплаченные авансы – фиксирование стоимости выполняется путем расчета по курсу на момент получения/оплаты. Алгоритм действий в налоговом учете при отражении валютных авансов также не предполагает дальнейшей переоценки (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272).

Курсовые разницы – проводки, пример в 2017 году

В БУ и НУ курсовые разницы нужно учитывать одинаково, что исключает возникновение временных и постоянных величин. Суммы относятся на прочие доходы/расходы по БУ, внереализационные доходы/расходы в НУ. Момент переоценки различается от того, какое событие случилось раньше – оприходование в собственность имущества, оплата или завершение текущего месяца. В расчетах используется курс ЦБ на момент получения/оплаты товара или зафиксированный законодательством РФ/сторонами сделки (п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272).

Типовые проводки по курсовым разницам:

  • Отражена отрицательная разница – Д 91 К 52, 50, 57, 58, 55, 76, 60, 62, 67, 66.
  • Отражена положительная разница – Д 55, 57, 50, 52, 66, 67, 76, 62, 60 К 91.

Расчет курсовых разниц в 2017 году – пример:

Допустим, компания закупает импортное оборудование на 20 000 у.е. у зарубежного партнера. Оплата выполняется частями в 2 этапа: 50 % стоимости перечисляется авансом, 50 % после поставки товара. Условные курсы валюты равны:

  • На момент перечисления аванса – 75,25.
  • На дату оприходования товара – 76,75.
  • На момент окончательных расчетов – 75,90.

С учетом того, что все операции имели место в одном месяце, бухгалтер рассчитывает разницы следующим образом:

  • Д 60 К 52 на 752 500 руб. – перечислен аванс 10 000 у.е. по курсу 75,25.
  • Д 41 К 60 на 1 520 000 руб. – оприходован товар (10 000 у.е. х 75,25 + 10 000 у.е. х 76,75).
  • Д 60 К 52 на 759 000 руб. – оплачен остаток долга.
  • Д 60 К 91 на 8500 – отражена образованная положительная курсовая разница.

Исходя из ситуации, видно, что сумма уже уплаченного аванса не пересчитывается, а часть непогашенного долга на дату оприходования товаров подлежит переоценке по курсу на момент оприходования. Окончательная оплата также производится по актуальному на дату перечисления денег курсу.

Как в 1С Комплексная автоматизация 1.1 вносить документы с учетом курсовой разницы при предоплате 100%?

Доброго времени! Подскажите пожалуйста, как корректно вносить документы с учетом курсовой разницы. Вот пример.
Был заказ покупателя, оформили его в Евро, покупатель сделал 100% предоплату по заказу через месяц после подписания договора. Т.к. у нас новая 1С, до этого была 7.7 (теперь Комплексная автоматизация, редакция 1.1 (1.1.100.2)) мы сделали таким образом:
1) 31.12.2017 — Ввод начальных остатков на сумму 106 969,62 дт/кр 62.01/000
2) 31.01.2018 — Операция (бухгалтерский и налоговый учет) 1 040,36 62.01/91.02.1 (Курсовая разница)
3) 21.02.2018 — Операция (бухгалтерский и налоговый учет) 539,57 62.01/91.02.1 (Курсовая разница)
4) 21.02.2018 — Платежное поручение входящее на сумму 107 627,92

Смотрим проводки платежки:
51 / 62.01 — 106 969,62 — Оплата от покупателя
51 / 62.02 — 658,30 — Аванс от покупателя.

Подскажите, пожалуйста как объяснить программе что курсовые разницы так же нужно учитывать?

Валютный аванс пересчета не требует

Екатерина Калинченко

Валютное ПБУ 3/2006 вновь изменили. Прежняя редакция документа просуществовала всего год. Новые поправки продолжили тенденцию сближения российских положений по бухучету с международными стандартами. На этот раз основное новшество касается правил пересчета в рубли авансов.

В конце января регистрацию в Минюсте прошли поправки в ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». Приказ Минфина России

от 25 декабря 2007 г. № 147н, которым были внесены изменения, вступает в силу, начиная с отчетности 2008 года.

То есть уже квартальный баланс нужно составлять с учетом новшеств.

Главное изменение состоит в отмене пересчета авансов на отчетные даты. Кроме того, изменились правила пересчета в рубли активов и расходов, оплаченных авансом. А также валютных доходов в случаях, когда от покупателя поступала предоплата. Рассмотрим новшества подробнее.

Учет авансов в у. е. и валюте

Как известно, средства в расчетах, выраженные в иностранной валюте, нужно пересчитывать в рубли не только в момент совершения валютной операции, но и на дату составления отчетности. Но с 2008 года из этого правила есть исключение.

Авансы, предоплату и задатки, как полученные, так и выданные, теперь нужно пересчитать в рубли только один раз! На дату их поступления или перечисления. Такие поправки внесены в пункт 7 ПБУ 3/2006. Что же касается составления бухгалтерской отчетности, то для этих целей предоплата будет учитываться по этой же оценке (п. 9 ПБУ 3/2006 в новой редакции).

Этот новый порядок учета авансов полностью согласуется с положениями МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов».

Напомним: прежняя редакция пункта 7 ПБУ 3/2006 обязывала рассчитывать курсовые разницы на отчетные даты по всем валютным обязательствам. Никаких исключений она не содержала.

Авансы, как полученные, так и выданные, теперь нужно пересчитать в рубли только один раз! На дату их поступления или перечисления. Для целей составления бухгалтерской отчетности предоплата будет учитываться по этой же оценке.

Правда, авансы по договорам, заключенным в валюте или условных единицах, но предусматривающим оплату в рублях, все же не пересчитывали и раньше. Напрямую об этом написано не было, но прийти к подобному выводу позволял пункт 5 ПБУ 3/2006.

Здесь сказано, что когда в договоре закреплен курс, отличный от официального, пересчет производят именно по нему. Иными словами, если стороны договорились, что оплата производится, скажем, по курсу Центрального банка России плюс сколько-то процентов от него, то для перевода валюты и условных единиц в рубли нужно применять именно такой курс. Однако пункт 5 можно прочитать и как указание на фиксацию курса. То есть, если договор предусматривает расчеты по курсу именно на дату оплаты, то с момента ее получения или перечисления, в том числе и в виде аванса, курс уже не меняется – ведь оплата уже произошла. А значит, на дату составления отчетности курсовые разницы не возникают.

А вот организациям, которые получали или перечисляли авансы в валюте, прежде приходилось пересчитывать их сумму на отчетные даты. Но с 2008 года курсовые разницы в такой ситуации возникать больше не будут.

Правда, лишь в бухгалтерском учете. Для целей же налога на прибыль организации, как и раньше, должны будут пересчитывать в рубли валютные требования и обязательства (к числу которых относятся и авансы) по официальному курсу ЦБ РФ на последнее число отчетного (налогового) периода (п. 8 ст. 272, п. 10 ст. 273 НК РФ). То есть ежеквартально или ежемесячно. Никаких поблажек для предоплат нет.

ООО «Актив» заключило контракт с польской компанией о продаже собственной продукции на сумму 10 000 евро. Договором предусмотрена отгрузка после получения 30-процентной предоплаты. Аванс от польского контрагента в сумме 3000 евро (10 000 EUR x 30%) поступил на валютный счет 26 марта 2008 года. Курс в этот день составлял 36,5050 руб./EUR. А курс на 31 марта (отчетную дату) был равен 36,2560 руб./EUR.

Бухгалтер ООО «Актив» получение аванса отразил так:

ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»

– 109 515 руб. (3000 EURx36,5050 руб./EUR) – поступила предоплата от покупателя.

Несмотря на то что к 31 марта 2008 года курс евро к рублю снизился, пересчитывать сумму поступившего аванса не надо. При составлении бухгалтерского баланса за I квартал она должна быть учтена в размере 109 515 руб.

Вместе с тем в налоговом учете в составе внереализационных доходов ООО «Актив» отразило положительную курсовую разницу от пересчета предоплаты на отчетную дату (организация подает отчетность ежеквартально) в размере 747 руб. (3000 EURx(36,5050 руб./EUR – 36,2560 руб./EUR)).

Кроме того, новая редакция пункта 10 ПБУ 3/2006 содержит прямой запрет на пересчет после принятия к учету полученных и выданных авансов, предоплат и задатков в связи с изменением курса.

А нужно ли пересчитать аванс в случае его возврата, если курс валюты изменился?

Допустим, оба контрагента – российские фирмы, заключившие договор в условных единицах. Тогда несостоявшийся продавец при возврате аванса перечислит его рублевый эквивалент, определенный по курсу на дату получения. Эта же сумма будет числиться и в учете покупателя в качестве аванса выданного. А значит, запрет на пересчет аванса никаких проблем не доставит.

Другое дело, когда нужно возвращать аванс, поступивший в валюте от нерезидента. Вряд ли он станет вникать в правила российского бухучета: если несостоявшийся иностранный покупатель перечислил, скажем, 1000 долларов предоплаты, то именно их он и захочет получить обратно. В то же время рублевая оценка аванса по курсу на дату его получения теперь может соответствовать совсем другой сумме в долларах (как меньшей, так и большей). А значит, если не пересчитать сумму аванса на момент возврата, то в учете повиснет сумма, равная разнице между текущей и прежней рублевой оценкой аванса. Но так как пересчет запрещен, то курсовой она, по нашему мнению, признаваться не должна. Получается, что это будет просто некий прочий доход или расход, который нужно списать в корреспонденции со счетом 91.

Доходы-расходы предоплаченные

Изменения затронули не только правила пересчета авансов в рубли, но и порядок определения рублевой стоимости доходов, активов и расходов. В новой редакции пункта 9 ПБУ 3/2006 установлены следующие правила.

Так, если организация получила 100-процентную предоплату от поставщика, валютную выручку она должна будет признать в сумме, пересчитанной в рубли по тому курсу, который действовал на дату поступления аванса. Ну а в случае частичной предоплаты данный курс следует применять для пересчета лишь авансированной выручки, а неоплаченную ее часть нужно переводить в рубли в общем порядке – по курсу на дату продажи.

Эта норма приближает российский бухучет к международным стандартам, но в то же время еще больше отдаляет его от налогового учета. Ведь, согласно пункту 8 статьи 271 НК РФ доходы в иностранной валюте нужно пересчитывать в рубли по курсу, который действовал в момент реализации. И никаких особых положений для выручки, в счет оплаты которой поступил аванс, в главе 25 НК РФ нет. Кроме того, этот пункт предусматривает расчет курсовой разницы в момент реализации товаров, работ и услуг, оплаченных авансом в валюте.

Продолжим пример 1.

ООО «Актив» отгрузило частично оплаченную продукцию

7 апреля 2008 года. Курс на эту дату составил 36,9310 руб./EUR. Аоставшийся долг в 7000 евро (10 000 – 3000) покупатель погасил 21 апреля. В этот день курс был равен 36,8720 руб./EUR.

Бухгалтер ООО «Актив» отразил эти операции так.

7 апреля 2008 года:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками» КРЕДИТ 90-1

– 368 032 руб. (109 515 руб. + 7000 EUR x 36,9310 руб./EUR) – отражена выручка от продажи собственной продукции;

ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями и заказчиками»

– 109 515 руб. – зачтен аванс.

21 апреля 2008 года:

ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями изаказчиками»

– 258 104 руб. (7000 EUR x 36,8720 руб./EUR) – поступила оплата от покупателя;

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с покупателями изаказчиками»

– 413 руб. (7000 EUR x (36,9310 руб./EUR – 36,8720 руб./EUR)) – отражена курсовая разница от пересчета задолженности покупателя.

По данным налогового учета выручка от продажи продукции составила 369 310 руб. (10 000 EUR x 36,9310 руб./EUR).

При этом в состав внереализационных расходов ООО «Актив» включило отрицательную курсовую разницу от пересчета предоплаты на дату реализации размере 2025 руб. (3000 EUR x (36,9310 руб./EUR – 36,2560 руб./EUR)). А также отрицательную курсовую разницу от пересчета задолженности покупателя на момент ее погашения в сумме 413 руб.

Аналогичный подход применяется и при определении рублевой стоимости активов и затрат, которые организация оплатила валютным авансом. Для пересчета в данном случае нужно использовать курс на дату перечисления предоплаты. Естественно, лишь в части, приходящейся на аванс.

Что же касается налогового учета, то здесь активы, приобретенные за валюту, пересчитывают по курсу на день перехода права собственности. Причем независимо от того , был ли выдан аванс. Такой порядок оценки приведен в пункте 10 статьи 272 НК РФ. Кроме того, и саму сумму предоплаты нужно пересчитывать на момент принятия активов к учету.

ООО «Пассив» заключило контракт с германской компанией на поставку товаров на сумму 15 000 евро. Договором предусмотрена поставка после получения 20-процентного аванса. ООО «Пассив» перечислило предоплату в сумме

3000 евро (15 000 EUR x 20%) 28 февраля 2008 года. Курс на эту дату составлял 36,7500 руб./EUR.

Право собственности на товары перешло к ООО «Пассив» в момент оформления таможенной декларации 10 марта 2008 года. В этот день курс был равен 36,5200 руб./EUR. Для упрощения примера мы не будем рассматривать бухгалтерский и налоговый учет таможенных пошлин и сборов, а также НДС по ввозимым товарам.

«Пассив» погасил задолженность перед поставщиком 28 марта 2008 года. Курс евро на эту дату составлял 36,2380 руб./EUR.

Операции по оплате и оприходованию товара бухгалтер ООО«Пассив» отразил так.

28 февраля 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по авансам» КРЕДИТ 52

– 110 250 руб. (3000 EUR x 36,7500 руб./EUR) – перечислен аванс поставщику.

10 марта 2008 года:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками»

– 548 490 руб. (110 250 руб. + 15 000 EUR x 80% x 36,5200 руб./EUR) – оприходован ввезенный товар;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками» КРЕДИТ 60 субсчет «Расчеты по авансам»

– 110 250 руб. – зачтен аванс.

28 марта 2008 года:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками» КРЕДИТ 52

– 434 856 руб. (15 000 EUR x 80% x 36,2380 руб./EUR) – перечислена оплата поставщику;

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты с поставщиками» КРЕДИТ 91-1

– 3384 руб. (15 000 EUR x 80% x (36,5200 руб./EUR – 36,2380 руб./EUR)) – отражена положительная курсовая разница.

В налоговом учете ООО «Пассив» включило во внереализационные доходы положительную курсовую разницу от пересчета долга на дату его погашения в сумме 3384 руб. А кроме того, как внереализационный расход была учтена курсовая разница от пересчета аванса, которая составила 690 руб. (3000 EUR x

(36,7500 руб./EUR – 36,5200 руб./EUR)).

Что же касается стоимости товаров, то для целей налога на прибыль она составила 547 800 руб. (15 000 EUR x 36,5200 руб./EUR).

Возникает закономерный вопрос: как пересчитывать выручку в рубли, если предоплата была получена в прошлом году или еще раньше, и как считать рублевую стоимость активов и расходов, оплаченных авансом также еще до вступления в силу новой редакции ПБУ 3/2006? Применяется ли к ним новый порядок?

На наш взгляд, да. Косвенным подтверждением этому может служить пункт 3 приказа Минфина России от 25 декабря 2007 г. № 147н, который внес поправки в ПБУ 3/2006. Этот пункт предписывает пересчитать на 1 января стоимость долгосрочных ценных бумаг, оценка которых в соответствии с прежней редакцией ПБУ 3/2006 не менялась из-за колебаний курса на отчетные даты. Как нам представляется, если бы Минфин России допускал дифференцированный подход к пересчету активов и обязательств – в зависимости от момента принятия их к учету, в приказе № 147н не было бы данного пункта .

Однако, если для определения суммы дохода, а также стоимости приобретенных ценностей и произведенных расходов применить курс на дату поступления авансов, то на счетах 60 и 62 после зачета предоплаты повиснет остаток. Ведь прежде авансы пересчитывались. И последний раз курсовая разница была рассчитана на 31 декабря 2007 года. Как и когда нужно списать этот остаток, представляющий собой разницу между оценкой аванса по курсу на 31 декабря 2007 года и на дату его отражения в учете?

По аналогии все с теми же долгосрочными ценными бумагами данную разницу целесообразно было бы списать уже 1 января 2008 года. Причем учесть не в составе прочих доходов и расходов, а отразить на счете 84. Дожидаться отгрузки или поставки товаров не имеет смысла, поскольку на величине разницы это никак не отразится. Что же касается счета, то списать разницу на счет 91 было бы некорректно, так как к прочим расходам и доходам отчетного периода она никакого отношения не имеет.

Только вот в приказе, утвердившем поправки в ПБУ 3/2006, почему-то не предусмотрено никаких переходных положений для авансов. Надеяться на то, что финансовое ведомство выпустит какие-нибудь разъяснения на этот счет, не приходится. Достаточно вспомнить, что за последние несколько лет смысл тех единичных писем, которые выпускал департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России, сводился к тому, что финансисты «по практике применения нормативных правовых актов министерства» разъяснений не дают. Иными словами: нужна консультация – обращайтесь к аудиторам. Нашу точку зрения мы привели, а прислушиваться к ней или нет, решать вам. Со своей же стороны мы постараемся все-таки выяснить позицию Минфина России.

Средний курс для пересчета

Новая редакция пункта 6 ПБУ 3/2006 дополнена абзацем, который позволяет пересчитывать валюту в рубли по среднему курсу за месяц или более короткий период, скажем неделю. Поступать так можно при соблюдении нескольких условий. Во-первых, колебание курса должно быть несущественным. А во-вторых, необходимо наличие большого числа однородных операций. Критерии существенности, а также расшифровку того, какое число однородных операций компания считает большим, нужно привести в учетной политике.

Однако правило о 5-процентном отклонении тут вряд ли уместно. На наш взгляд, говорить о несущественных изменениях можно, когда курсы на разные дни отличаются друг от друга в пределах копейки. Но на данный момент даже за неделю, не говоря уж о месяце, зачастую наблюдается и гораздо более значительное колебание курса. Поэтому пользоваться предоставленным правом на пересчет по среднему курсу пока рановато. Данная поправка – задел на будущее.